Forte Tax & Law: Налоговые инициативы в консультационный совет при ФНС

Уважаемые господа,

Юридическая фирма Forte Tax & Law выражает Вам свое почтение. В настоящее время наша команда работает над продвижением инициатив по внесению поправок в Налоговый Кодекс России, призванных улучшить механизмы налогообложения для российских компаний в текущей экономической ситуации.

В качестве одной из инициатив мы предлагаем рассмотреть исключение положительных курсовых разниц, возникающих при прощении валютного обязательства иностранной организацией (кредитором) в соответствие с подпунктом 21.5 пункта 1 статьи 251 Налогового Кодекса России, из налоговой базы по налогу на прибыль.

В настоящее время многие иностранные компании прекращают деятельность в России, и их уход зачастую сопровождается освобождением своего российского дочернего общества от задолженности. Это могло повлечь негативные налоговые последствия для дочернего общества в России. Для минимизации негативных налоговых последствий для российских должников пункт 1 статьи 251 Налогового кодекса России был дополнен подпунктом 21.5, в соответствие с которым доходы в виде сумм прекращенных в 2022 году обязательств по договору займа (кредита), заключенному до 1 марта 2022 года с иностранной организацией (иностранным гражданином), принимающей (принимающим) решение о прощении долга, либо по требованию, уступленному такой иностранной организации (иностранному гражданину) до 1 марта 2022 года, не включается налоговую базу по налогу на прибыль у должника.

Также для минимизации негативных последствий для российского бизнеса в связи с волатильностью курса рубля в сложившейся ситуации в пункт 4 статьи 271 Налогового Кодекса России был внесен подпункт 7.1. Если ранее положительные курсовые разницы по обязательствам учитывались в доходах на конец месяца, то в соответствие с данным подпунктом 7.1. доходы в виде положительной курсовой разницы по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, возникшей в налоговых (отчетных) периодах 2022 — 2024 годов, учитываются в момент прекращения данного обязательства. Указанное правило применяется с 1 января 2022 года.

Таким образом, законодатель с целью снижения налоговой нагрузки на российских налогоплательщиков в связи со сложившейся ситуацией (1) предусмотрел возможность «безналогового» освобождения российского должника от долга перед иностранным кредитором и (2) отказался от необходимости ежемесячного учета положительных курсовых разниц по валютным обязательствам в налогооблагаемых доходах.

Однако при совместном применении указанные 2 правила могут иметь существенный негативный эффект для российских налогоплательщиков.

Так, из-за колебаний курса рубля в случае прощения займа, выраженного в иностранной валюте, у российской организации-должника может возникнуть налогооблагаемый доход в виде положительных курсовых разниц. Исходя из буквального толкования подпункта 21.5 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса, из налоговой базы исключается только доход в виде суммы прекращенного обязательства. При этом возникающие курсовые разницы не являются обязательством, и поэтому доход в виде сумм положительных курсовых разниц должен быть включен в налоговую базу на момент прощения обязательства.

Таким образом, при прощении иностранным кредитором обязательства, выраженного в иностранной валюте, российское общество обязано уплатить налог на прибыль с дохода в виде положительных курсовых разниц, возникающих в момент прощения задолженности.

Например:

Российское общество имело задолженность перед иностранным кредитором в размере 1 млн евро. По состоянию на 31 января 2021 года эта сумма в рублях составляла 84 069 500 = 1 000 000 * 84,0695[1].

Иностранный кредитор освободил российского должника от задолженности 30 июня 2022 года, когда курс евро составлял 53,8580. На эту дату российский должник должен исчислить курсовую разницу и, если она будет положительной, признать ее в налогооблагаемых доходах. В рассматриваемом случае положительная курсовая разница, признаваемая налогооблагаемым доходом для российского должника, составит: 30 211 500 рублей.

Такое положение представляется нам не соответствующим цели законодателя обеспечить условия для безналогового прекращения обязательств российских обществ перед иностранными кредиторами. Нам видится целесообразным исключить доход в виде положительной курсовой разницы, возникающей при прощении в 2022 г. валютного обязательства иностранной организацией, из налоговой базы по налогу на прибыль. Это будет способствовать снижению налоговой нагрузки на российский бизнес в текущих экономических условиях, вызванных действием санкций, введенных против Российской Федерации отдельными государствами.

Иной порядок налогообложения курсовых разниц при прощении валютной задолженности иностранным кредитором будет противоречить принципу экономического основания налога, в соответствие с которым налогообложение должно быть привязано к конкретному экономическому результату (Постановление Конституционного Суда РФ от 06.06.2019 N 22-П). В соответствии со ст. 41 Налогового Кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» Кодекса. Налоговое регулирование предполагает необходимость налогообложения денежных средств с учетом действия общего принципа определения дохода исходя из извлеченной налогоплательщиком экономической выгоды, т.е. в случае улучшения его имущественного положения (Определение Конституционного Суда РФ от 24.10.2019 N 2913-О). При прощении обязательства иностранной организацией налогоплательщик не получает экономической выгоды от переоценки обязательства и возникающих курсовых разниц. Вне связи с обязательством положительные курсовые разницы не улучшают имущественное положение налогоплательщика и, соответственно, не формируют источник дохода, подлежащий налогообложению.

Кроме того, исходя из экономических соображений, с учетом укрепления курса рубля в апреле-июне 2022 г. прощение задолженности, выраженной в иностранной валюте, будет экономически невыгодно российским организациям, так как приведет к значительным доначислениям налога на доход в виде положительных курсовых разниц. Таким образом, цель законодателя сократить задолженность российских организаций перед иностранными компаниями не будет достигнута, т.к. российским налогоплательщикам будет выгоднее сохранить задолженность перед иностранной организацией и ждать укрепления иностранной валюты для минимизации эффекта от курсовых разниц.

Предлагаемый текст изменений:

Изложить п. 21.5 ст. 251 Налогового Кодекса Российской Федерации в следующей редакции:

«21.5) в виде сумм прекращенных в 2022 году обязательств по договору займа (кредита), заключенному до 1 марта 2022 года с иностранной организацией (иностранным гражданином), принимающей (принимающим) решение о прощении долга, либо по требованию, уступленному такой иностранной организации (иностранному гражданину) до 1 марта 2022 года, а также в виде сумм положительных курсовых разниц, возникающих при уценке таких обязательств;»

В случае, если у Вас остались вопросы к данному материалу, мы будем рады обсудить их с Вами.

С уважением,

Команда Forte Tax & Law / Форте Налоги и Право

Антон Кабаков

Партнер Forte Tax & Law

+7 921 39 711 93

anton.kabakov@fortetaxandlaw.com

[1] https://www.cbr.ru/currency_base/daily/?UniDbQuery.Posted=True&UniDbQuery.To=10.01.2022